Tax Alert – Zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w czasie pandemii – jest uchwała NSA korzystna dla podatników

Uchwałą składu siedmiu sędziów z 27 marca 2023 roku, sygn. akt: I FPS 2/22, NSA wyjaśnił, że zawieszenie biegu terminów przedawnienia, wprowadzone 31 marca 2020 roku przez art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy covidowej z 2 marca 2020 roku nie dotyczyło zobowiązań podatkowych.

Źródło problemu

Dotychczas treść art. 15zzr ust. 1 ustawy covidowej budziła wątpliwości. Spory dotyczyły zakresu pojęcia „przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów”. Nie wiadomo było mianowicie czy przepis ten stosować można również do zobowiązań podatkowych. Organy podatkowe były zdania, że prawo podatkowe jest częścią prawa administracyjnego i dlatego mogą skorzystać z zawieszenia biegu terminów przedawnienia. Dzięki takiej interpretacji miały więcej czasu na ściąganie nieuiszczonych prawidłowo podatków. Z kolei podatnicy – wspierani przez większość doktryny – twierdzili, że prawo podatkowe jest samodzielną gałęzią prawa, która wywodzi się z prawa finansowego. Z tego powodu nie powinno być traktowane jako składowa prawa administracyjnego i dlatego ww. przepis go nie dotyczy.

Argumenty stron

Zwolennicy odrębności prawa podatkowego powoływali się na zasadę autonomii prawa podatkowego. Przejawia się ona m.in. w oddzielnych instytucjach, zbiorze zasad dla prawa podatkowego czy autonomicznym rozumieniu pojęć obecnych w innych gałęziach prawa. Ponadto wskazywali, że sama ustawa covidowa rozróżnia obie gałęzie i w niektórych przepisach wprost wymienia prawo podatkowe (np. art. 15zzj). Oznacza to, że racjonalny prawodawca wyróżniłby je w kontrowersyjnym przepisie, gdyby miał on dotyczyć także zobowiązań podatkowych. Pełnomocnik podatnika, którego sprawa doprowadziła do omawianej uchwały, przywołał również stanowisko Ministra Finansów przedstawione 1 maja 2020 roku, w którym stwierdzono, że „art. 15 zzr ust. 1 uCOVID-19 regulujący nierozpoczęcie lub zawieszenie biegu terminów przewidzianych przepisami prawa administracyjnego nie dotyczy terminów określonych w przepisach prawa podatkowego”. Strona powoływała się także na wykładnię celowościową ustawy, której zadaniem była pomoc obywatelom w trudnym czasie pandemii. W oczywisty sposób nie jest nią zawieszenie przedawnienia na niekorzyść podatnika.

Przeciwnicy takiego stanowiska opierali się na wykładni funkcjonalnej, systemowej i historycznej. Twierdzili, że prawo podatkowe i administracyjne mają zbliżone funkcje, dotyczą relacji pomiędzy państwem, a obywatelami oraz korzystają z podobnych mechanizmów, jak choćby działań władczych organów administracji państwowej. Co więcej, procedura podatkowa opiera się w dużym stopniu na przepisach postępowania administracyjnego, a historycznie prawo administracyjne wykształciło się z prawa daninowego. Wszystko to świadczy o wzajemnej bliskości prawa podatkowego i administracyjnego oraz możliwości łącznego ich reprezentowania przez pojęcie „przepisów prawa administracyjnego”.

Rozstrzygnięcie NSA

Z powodu niejednolitego orzecznictwa sądów administracyjnych w tej kwestii, prędzej czy później tematem musiał zająć się NSA. Problem był o tyle istotny, że w zależności od interpretacji przepisu dotyczył on wszystkich podatków i zobowiązań podatkowych, które w czasie jego obowiązywania powstały lub jeszcze się nie przedawniły. Biorąc pod uwagę podstawowy pięcioletni okres przedawnienia zobowiązań podatkowych, mowa jest o podatkach od 2015 roku, ale wątpliwości mogłyby powstawać również aż do 2025 roku.

W marcowej uchwale NSA rozstrzygnął ostatecznie, że art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy covidowej nie ma zastosowania do przedawnień podatkowych. Przychylił się więc do argumentacji podatnika, że w rozpatrywanym przepisie nie chodzi o prawo podatkowe. Ponadto sędziowie zwrócili uwagę na zasadę „in dubio pro tributario”, wyrażoną w art. 2a ordynacji podatkowej. Zgodnie z nią wszystkie wątpliwości powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika. Dlatego w przypadku niejasności zakresu obowiązywania przepisu, powinien być on rozumiany z uwzględnieniem interesu strony.

Skutki uchwały

Niewątpliwie uchwała jest korzystna dla podatników. Na jej podstawie można domagać się, aby decyzje dotyczące podatków, którym prawidłowy termin przedawnienia minął, zostały uchylone, a postępowania w ich sprawie umorzone. Zapłacony na podstawie takich postępowań podatek powinien natomiast zostać zwrócony wraz z odsetkami.