III SA/Wa 2243/22 – Wyrok WSA w Warszawie

Wyrokiem z dnia 30 marca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2243/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia […] lipca 2022 r. nr […], w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2019 roku oraz zabezpieczenia na majątku Podatnika.

Sąd stwierdził, że skarga zasługiwała na uwzględnienie. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadzała się do rozstrzygnięcia czy organy podatkowe zasadnie zastosowały w sprawie przepisy art. 33 § 1, § 2 i § 4 o.p. uzasadniające w ustalonych okolicznościach faktycznych, dokonanie zabezpieczenia na majątku spółki przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyjaśnił, że postępowanie zabezpieczające jest postępowaniem pomocniczym, w którym nie przeprowadza się właściwego postępowania dowodowego, wystarczy uprawdopodobnienie istnienia zobowiązania. Tak ukształtowany charakter postępowania zabezpieczającego skutkuje natomiast tym, że podatnik nie może w toku tego postępowania domagać się od organu je prowadzącego, przeprowadzenia wszystkich dowodów. Również Sąd kontrolując tego rodzaju decyzję nie może poddawać ocenie postępowania dowodowego w takim zakresie, jak ma to miejsce w postępowaniu zwykłym (wymiarowym).

Sąd I instancji przypomniał, że uprawdopodobnienie nie znaczy, iż do dokonania zabezpieczenia wystarczą jedynie twierdzenia organu nie poparte żadnym materiałem dowodowym. Skoro bowiem w art. 33 § 4 o.p. jest mowa o decyzji o zabezpieczeniu, ma to takie znaczenie, że szczególnym przepisem ustawy nakazano orzekać o zabezpieczeniu w formie decyzji administracyjnej, że wszystkimi konsekwencjami, aż do skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego włącznie. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany m.in. do podporządkowania się regułom prawa procesowego, które przewidują cały ciąg czynności, jakie należy podjąć do chwili jej rozstrzygnięcia sprawy. Tym samym więc organy podatkowe, stosując prawo procesowe, powinny przestrzegać wszelkich wynikających z niego zasad i reguł prowadzenia postępowania w sprawie, jedynie art. 200 § 2 pkt 2) o.p. wyłączył stosowanie art. 200 § 1 o.p. w sprawach zabezpieczenia i zastawu skarbowego, a więc z przyczyn celowościowych zwolnił organ podatkowy z obowiązku wyznaczenia stronie siedmiodniowego terminu na wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Ustawodawca nie przewidział natomiast wyłączenia pozostałych przepisów działu IV Ordynacji podatkowej, które będą miały zastosowanie w postępowaniu zabezpieczającym.

W przedmiotowej sprawie podstawowym argumentem organu uzasadniającym określenie przybliżonej kwoty zobowiązania był brak przedłożenia przez spółkę faktur zakupu potwierdzających nabycie towarów i usług. Wobec powyższego, skoro strona na etapie postępowania odwoławczego wskazuje na okoliczności dotyczące prowadzonej przez nią działalności i przedkłada obszerną dokumentację, która w jej ocenie winna prowadzić do odmiennych ustaleń stanu faktycznego, to obowiązkiem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie było odniesienie się do twierdzeń spółki w świetle przedłożonych przez nią dokumentów.

Sąd I instancji wskazał, że organ musi przedstawić dane stanowiące podstawę do ustalenia przybliżonej kwoty zobowiązania (przynajmniej uprawdopodobnić podstawy jej określenia), a nie w sposób całkowicie dowolny, jak to ma miejsce w rozpoznawanej sprawie, kwestionować rzetelność dokonanych transakcji z pominięciem dowodów znajdujących się w aktach sprawy. Twierdzenia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej zaprezentowane w skarżonej decyzji nie mają umocowania w dokumentach, którymi dysponował on na dzień wydania skarżonej decyzji.

Z powyższych względów w ocenie WSA należało uznać, że doszło do naruszenia art. 122 o.p. i art. 187 § 1 o.p. i art. 191 o.p. w zw. z art. 33 § 1 o.p. Zaskarżona decyzja naruszała również art. 210 § 1 pkt 6) i § 4 o.p. w zw. z art. 33 § 1 o.p. Naruszenia powyższe miały istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu doszło także do naruszenia art. 127 o.p. i wyrażonej w nim zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego. Zasada dwuinstancyjnego postępowania tworzy obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa. W ocenie Sądu uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie pozwala stwierdzić, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej po raz drugi rozpatrzył sprawę merytorycznie, skoro pominął nowe okoliczności i dowody znajdujące się aktach sprawy. Organ odwoławczy rozpatrując sprawę jest zobowiązany dokonać wyczerpującej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, do czego obliguje go art. 187 § 1 o.p., tymczasem w zaskarżonej decyzji dowody, które mogłyby być podstawą do wydania zawartego w niej rozstrzygnięcia nie zostały uwzględnione.